Оценка залогового имущества при кредитовании каких видов бизнеса или отдельных проектов представляется Вам наиболее сложной? — Дежурные по банкам. АРБ: Ассоциация российских банков

Оценка залогового имущества при кредитовании каких видов бизнеса или отдельных проектов представляется Вам наиболее сложной? - Дежурные по банкам. АРБ: Ассоциация российских банков Залог недвижимости

Залог имущества в счет обеспечения обязательств по кредиту — управление персоналом

Автор: Федотова Е.

К сожалению, далеко не каждое предприятие имеет достаточное количество денежных средств на финансирование своей финансово-хозяйственной деятельности. Ведь деньги, как наиболее ликвидный актив компании, постоянно расходуются. И как показывает практика, даже организациям, обладающим высоким уровнем рентабельности, не всегда хватает «кэша». Что остается делать компании, когда, например, нечем платить заработную плату своим работникам, или финансировать производство? Естественно, обращаться за получением кредита в банк или брать заем у другого юридического лица.

Вместе с тем для учреждения, выдающего кредит, является очень важным гарантия платежеспособности – возможности заемщика своевременно и в полном объеме погашать свои обязательства. И как раз такой гарантией и является залог имущества, который наряду с поручительством является наиболее распространенной мерой по обеспечению обязательств по уплате выданных по кредитному договору сумм.

Кредит под залог имущества наименее рискован для банка ввиду того, что в случае неисполнения должником своих обязательств, первый имеет право получить «удовлетворение из стоимости заложенного имущества» (п. 1 ст. 334 ГК РФ). Для заемщика же рассматриваемый кредит отличается от необеспеченного кредита более выгодными условиями, как то: более низкая процентная ставка, большая сумма выдаваемого кредита, более длительные сроки пользования заемными ресурсами.

Что же, все эти факторы приводят к большой популярности получения кредита под залог имущества? И вполне вероятно, что руководство вашей компании решит им воспользоваться. В настоящей статье мы как раз и рассмотрим правовое регулирование отношений в области предоставления залога, бухгалтерский и налоговый учет указанных операций.

При передаче имущества в залог необходимо оформлять договор в письменной форме. Этого требует как Гражданский кодекс (п. 2 ст. 339 ГК РФ), так и Федеральный закон от 16.07.1998 г. № 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)», регулирующий отношения при залоге недвижимого имущества.

В определенных случаях необходимо, чтобы договор о залоге был нотариально удостоверен и/или зарегистрирован. Также Гражданский кодекс РФ требует, чтобы в рассматриваемом соглашении были отражены предмет залога и его оценка, существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом, указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество (ст. 339 ГК РФ).

Обратите внимание, что не соблюдение вышеуказанных требований по оформлению и содержанию договора залога приводит к тому, что такой контракт будет признан незаключенным, недействительным (п. 43 Постановления от 01.07.1996 № 6/8 Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ, п. 4 ст. 339 ГК РФ).

А поскольку, как показывает практика, налоговые органы достаточно часто «снимают» расходы, относящиеся к договорам, признанным незаключенными и недействительными, то не только юристу, но и бухгалтеру следует следить за правильностью оформления договора о залоге, т. к. это будет и в интересах последнего.

Продолжим дальше. Залогодержателем в отношениях выступает кредитор по обеспечиваемому залогом обязательству. Залогодателем же – лицом, передающим имущество в обеспечение кредита − может быть либо непосредственно сам заемщик по указанному кредитному договору, либо третье лицо. Эту возможность допускает ст. 335 ГК РФ. Получается, что договор залога может быть как двухсторонним (кредитор, он же залогодержатель, и заемщик, он же залогодатель), так и трехсторонним (кредитор – залогодержатель, заемщик и третье лицо – залогодатель).

Механизм трехсторонних взаимоотношений по предоставлению залога достаточно распространен. Например, организация − заемщик, не имея на собственном балансе достаточно ценного имущества для признания его банком должным обеспечением для получения кредита, просит у своей дочерней или зависимой компании, соответственно, имеющей в собственности таковое имущество, выступить залогодателем во взаимоотношениях материнской компании с банком.

И здесь возникает следующий момент – получается, что залогодатель, третье лицо, оказывает некую услугу по передаче своего имущества в качестве залога. В случае если организация безвозмездно предоставляет в залог собственное имущество в счет обеспечения обязательств третьего лица, эту операцию следует рассматривать как безвозмездно оказанную услугу. При этом у получателя данной услуги образуется доход, учитываемый в целях налогообложения прибыли на основании п. 8 ст. 250 НК РФ (Письмо Минфина России от 3 октября 2006 г. № 03-03-04/1/679).

Конечно же, с финансистами можно не согласиться, да и определять рыночную стоимость услуги в соответствии со ст. 40 НК РФ, как того требует вышеуказанная норма ст. 250 НК РФ, для включения ее в налогооблагаемый доход, достаточно проблематично. В целях избежания возможных претензий со стороны проверяющих лицу, получающему кредит, целесообразно заключить возмездный договор с компанией, предоставляющей свое имущество в залог в интересах первой. При этом плата залогодателю, по мнению московских налоговиков, может быть учтена в расчетах при исчислении налога на прибыль. Так в соответствии с Письмом УФНС по г. Москве от 26 июня 2006 г. № 20-12/56673@ расходы на выплату вознаграждения залогодателю являются для заемщика экономически оправданными расходами, понесенными в связи с получением кредита.

В связи с этим указанные расходы учитываются для целей налогообложения прибыли заемщика так же, как и проценты за кредит. В то же время, указанное письмо обязывает налогоплательщика «растягивать» рассматриваемый расход, т. е. на основании нормы п. 1 ст. 272 НК РФ признавать его равномерно в течение срока кредитования, предусмотренного кредитным договором.

Итак, перейдем к дальнейшему рассмотрению гражданско-правовых норм, регулирующих отношения, возникающие при передаче имущества в залог в качестве обеспечения долга.

Передавать в залог можно всякое имущество, за некоторыми исключениями, отраженными в ст. 336 ГК РФ, как, например, имущество, изъятое из оборота. При этом имущество, передаваемое в качестве обеспечения, должно находиться у залогодателя на праве собственности либо на праве хозяйственного ведения. Получается, что и ГУПы и МУПы – предприятия, которые могут обладать указанным правом хозяйственного ведения, − также вправе передавать имущество в залог, правда в определенных случаях

(п. 2 ст. 295 ГК РФ) только с согласия собственника − государства.

Выше нами было установлено, что договор залога в обязательном порядке требует определения того, у кого из сторон сделки находится имущество, являющееся предметом залога. Значит, законодательство допускает, что физически предмет залога может находиться либо у залогодателя, либо у залогополучателя? Да, действительно, данная возможность определена в ст. 338 ГК РФ. Правда есть и исключение − имущество, на которое установлена ипотека, а также заложенные товары в обороте не передаются залогодержателю. Однако, в любом случае, вне зависимости от того, у кого по договору должно находиться заложенное имущество, право собственности, хозяйственного ведения остается у залогодателя. Право собственности может перейти к залогодержателю только в случае, когда заемщик не может выполнить свое обязательство перед кредитором.

Достаточно часто у сотрудников бухгалтерии возникает вопрос – можно ли пользоваться заложенным имуществом, с помощью него получать доходы? А это как договоритесь. Гражданский кодекс разрешает залогодателю пользоваться предметом залога в соответствии с его назначением, в том числе извлекать из него плоды и доходы, в случае если иное не предусмотрено договором. Кроме того, залогодатель по соглашению сторон вправе отчуждать предмет залога, передавать его в аренду или безвозмездное пользование. На указанные действия в отношении заложенного имущества необходимо согласие залогодержателя.

Например, передается вашей компанией заложенный объект недвижимости в аренду, не забудь позаботиться о наличии согласия залогодержателя. В противном случае, сделка может быть признана недействительной. А это, как уже было указано выше, может привести к негативным налоговым последствиям, а именно не принятию расходов по указанной сделке.

Договором может быть предусмотрено, что и залогодержатель может пользоваться переданным ему предметом залога. Кроме того, гражданское законодательство РФ допускает и такое соглашение сторон в договоре залога, при котором на залогодержателя может быть возложена обязанность извлекать из предмета залога плоды и доходы в целях погашения основного обязательства или в интересах залогодателя. Обратите внимание, что при таком порядке залогодержатель должен предоставить вашей компании как залогодателю регулярный отчет о пользовании полученным им имуществе. Об этом прямо говорится в п. 3 ст. 346 ГК РФ.

Итак, мы рассмотрели основные моменты, касающиеся гражданско-правовой природы договора залога. И уже на основании данных положений можно переходить к анализу порядка бухгалтерского и налогового учета передачи залогового имущества. Ведь без понимания того, какие именно права принадлежат тому или иному лицу в сделке, вести учет никак нельзя.

Начнем с НДС. Необходимо ли залогодателю начислять рассматриваемый налог при передаче имущества в залог? Нет. Ведь в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории России, в том числе реализация предметов залога. А реализацией в соответствии со ст. 39 НК РФ является передача права собственности. Однако, как нами уже было рассмотрено выше, никакой передачи право собственности при предоставлении имущества залогодателем залогодержателем не происходит. Следовательно, и объекта обложения НДС не возникает.

В бухгалтерском учете стоимость передаваемого в залог имущества не признается расходом организации. Ведь расход в соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99 «Расходы организации» – это уменьшение экономических выгод компании. А о каком уменьшении может идти речь, если право собственности на предмет залога остается у залогодателя и никому не передается (конечно, в случае погашения обязательства, в чье обеспечение и был выдан рассматриваемый залог).

На основании все того же условия о не переходе права собственности на предмет залога, имущество должно оставаться у залогодателя на балансе. Единственное, что для него необходимо завести отдельный субсчет.

Например, вашей компании в счет обеспечения обязательства кредитору были переданы материалы. В учете в указанном случае следует сделать проводку:

Дебет 10 «Материалы, переданные в залог» Кредит 10 «Материалы».

Не стоит забывать и про забалансовый учет. Планом счетов предусмотрен счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей.

Организации – залогодателю в бухгалтерском учете необходимо отразить следующую проводку:

Дебет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» − договорная стоимость оборудования, переданного в залог.

Суммы обеспечений, учтенные счете 009, списываются по мере погашения задолженности.

В случае если в залог передается основное средство, амортизация по нему продолжает начисляться. Ведь в соответствии с нормами ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в бухгалтерском учете начисление амортизации приостанавливается в случае перевода основного средства на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

А передача имущества в залог ни к одному из вышеизложенных случаев не относится.

Однако в ситуации, когда предмет залога физически передается в пользование залогодержателю, по мнению, ряда экспертов, амортизационные отчисления должны учитываться в качестве прочих расходов (Дебет 91-2 «Прочие доходы и расходы» Кредит 02 «Амортизация основных средств»). Их аргументация следующая – основные фонды, переданные залогодержателю, не используются залогодателем при изготовлении продукции, продаже товаров (работ, услуг), поэтому суммы амортизации нельзя отнести к расходом по обычным видам деятельности.

Вместе с тем предприятие же передает свои основные средства по договору залога в пользование залогодержателю не просто так. Благодаря такому условию соглашения, как правило, существенно снижаются процентные ставки за пользование заемными средствами, в обеспечение которых и передается имущество. Получается, что имущества предоставляется в пользования залогодержателю с целью получения денежных средств на наиболее выгодных заемщику-залогодателю условиях. И если полученные заемные деньги направляются на финансирование производственной деятельности, то налицо взаимосвязь передачи залогового имущества залогодержателю в пользование с указанной производственной деятельности компании – залогодателя-заемщика. Поэтому и амортизация таких основных средств может учитываться в расходах, связанных с производством и реализацией.

В любом случае, предприятию целесообразно самостоятельно определить, на какой из вышеуказанных подходов в порядке учета амортизационных отчислений ориентироваться. При этом указанный порядок целесообразно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета, желательно аргументируя его.

Что касается налога на прибыль, то в соответствии с п. 32 ст. 270 НК РФ стоимость имущества, предаваемого в качестве залога, в состав расходов включаться не будет.

Встает вопрос, как быть с амортизируемым имуществом? Налоговый кодекс РФ также содержит перечень случаев, при которых амортизация в налоговом учете начисляться не должна. Указанный перечень немного отличается от аналогичного, изложенного в ПБУ 6/01.

Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ, из состава амортизируемого имущества в целях расчета налога на прибыль исключаются основные средства:

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

К консервации, реконструкции, модернизацию залоговое имущество однозначно никакого отношения не имеет. Что касается передачи в безвозмездное пользование, то к таковой передача имущества по договору залога также не относится. Ведь, предмет залога передается с целью получения каких-либо льготных условий кредитования. Значит, и безвозмездности никакой нет.

Получается, что формально залоговое имущество может амортизироваться в налоговом учете. Правда, опять возникают прения по физически передаваемому залогодержателю основному средству.

Существует мнение, что поскольку имущество физически отсутствует у налогоплательщика-залогодателя, то оно не может приносить ему дохода, и, следовательно, не удовлетворяет критерию амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ), а уже связи с этим не может амортизироваться.

Однако согласиться, что имущество, передаваемое в залог, не приносит дохода, очень сложно. Ведь, как уже было написано выше, передавая основные средства, залогодержателю, заемщик выплачивает более низкие процентные ставки, и тем самым экономит.

Возникает неоднозначная, спорная ситуация. И вполне вероятно, что налоговые органы примут вариант в пользу бюджет. Поэтому, если вашей компанией будет принято решение о начислении в налоговом учете амортизации физически предаваемых в пользование залогодержателю основных фондов, свою позицию, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.

Оценка, передаваемого в залог имущества

Размер получаемого заемщиком кредита напрямую зависит от рыночной стоимости передаваемого в залог имущества. И для того, чтобы банк был уверен в том, что залоговое имущество стоит тех денег, которые предоставляются заемщику, он ставит условие – проведение оценки имущества независимым оценщиком. Ведь кредитная организация должна понимать, что закладываемый объект, в случае неисполнения обязательства заемщиком, может быть продан за сумму в размере предоставляемого кредита.

Кроме того, оценка необходима и в силу законодательства. Как уже было отмечено выше в статье, оценка залогового имущества должна быть в обязательном порядке отражена в договоре о залоге.

Поскольку расходы на оценку передаваемого в залог имущества, связаны с получением кредита, то для целей определения порядка их бухгалтерского учета, нам следует руководствоваться ПБУ 15/2008 «Учет расходов по кредитам и займам».

В соответствии с указанным документом расходы на оценку можно отнести к дополнительным расходам, связанным с получением кредитов и займов. При этом такие расходы на основании п. 6 и 8 указанного ПБУ могут учитываться либо единовременно, в том отчетном периоде, в котором были произведены, либо могут включаться равномерно в состав расходов в течение срока займа (кредитного договора).

Выбранный вами способ ведения учета следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Нормами ПБУ 15/2008 предусмотрено, что расходы по займам, к которым как мы уже определили относятся услуги оценщика, должны быть отнесены к прочим расходам.

Следовательно, в зависимости от выбранного варианта учета, организации необходимо отразить следующие проводки:

Дебет 91-2 «Прочие доходы и расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторам кредиторами» (Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»)

или

Дебет 97 «Расходы будущих периодов» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторам кредиторами» (Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»),

Дебет 91-2 «Прочие доходы и расходы» Кредит 97 «Расходы будущих периодов».

В случае, когда кредит и соответственно услуги по нему были получены с целью с приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива (актива, который будет впоследствии принят к учету в качестве основного средства, нематериального актива либо иного внеоборотного актива), затраты по кредиту следует капитализировать, формировать из них стоимость указанного внеоборотного актива:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторам кредиторами» (Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»).

Для целей налогового учета затраты на оценку объекта, передаваемого по договору залога для обеспечения кредита, можно учесть в расходах. Это вывод подтверждается письмами Минфина, налоговой службы, постановлениями арбитражных судов (Письма Минфина РФ от 02.03.2006 №03-03-04/4/42, от 01.06.2009 №03-03-06/2/108, УФНС России по г. Москве от 20.12.2004 №26-12/83208, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2006 по делу № А56-27205/2005).

Однако их анализ показывает, что контролирующие органы обращают внимание, на то, что расходы могут быть приняты к налоговому учету в случае, если они документально подтверждены и экономически обоснованные (норма ст. 252 НК РФ).

Стоит обратить внимание на последнее условие. Если кредит берет организация для каких-либо производственных целей, то расходы по нему могут быть признаны экономически обоснованные. Если же скажем, заемные средства необходимы для оплаты стоимости услуг организации, проводившей корпоративное мероприятие для вашей компании, то затраты по такому кредиту в «налоговые» расходы не попадают.

Следует рассмотреть еще один интересный вопрос − момент учета рассматриваемых расходов. В вышеназванном Письме УФНС Москвы указывалось, что датой осуществления расхода на основании подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ будет признаваться дата подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг по оценке имущества.

О необходимости «растягивать» затраты в соответствии со ст. 272 НК РФ в нем, как и в других письмах контролирующих органах, касающихся порядка учета расходов на оценку залогового имущества, ничего не говорится. Вероятно, что налоговые органы при проверке могут посчитать, что рассматриваемые затраты следует учитывать в течение периода предоставления кредита. Тем более в отношении иных расходов, связанных с получением кредита, Минфин высказывался о том, что такие расходы надо распределять. Единственное, что можно посоветовать в данной ситуации − обратиться с адресным вопросом в контролирующий орган. Как было указано выше, нормативные акты в области бухгалтерского учета дают возможность организации право выбора методики учета в части учета расходов, связанных с получением кредита, то компании целесообразно было бы совместить способ учета затрат в бухгалтерском учете с налоговым учетом, чтобы лишний раз не применять ПБУ 18.

И еще один момент. При учете расходов на оценку залогового имущества бухгалтеру необходимо знать цель получения заемных средств. Не связана ли она с приобретением, строительством, созданием какого-либо актива. Ведь в таком случае, расходы на оценку должны формировать стоимость данного актива, а не учитываться отдельно. Указанного мнения придерживается и Минфин (Письмо от 27 августа 2007 г. № 03-03-06/1/598): «Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса в целях налогообложения прибыли организаций в первоначальной стоимости строительства (или в стоимости затрат по реконструкции, техперевооружению) амортизируемого имущества учитываются расходы, связанные с получением и обеспечением кредита (комиссионные вознаграждения, расходы по оценке и хранению предмета залога и т. п.)».

Еще про залог:  Кредит в Сбербанке под залог недвижимости без подтверждения доходов - условия | Калькулятор кредита под залог квартиры в Сбербанке
Оцените статью
Добавить комментарий