Залог — налогобзор.инфо
Отражение в бухгалтерском учете залогодержателя-кредитора операций по договору залога.
№ | Дебет | Кредит | Содержание операции |
Бухгалтерские проводки при предоставлении (выдаче) займа | |||
1 | 58-3 | 51 | Предоставлен заем в денежной форме |
2 | 008 | Отражено получение имущества в залог. Стоимость имущества, являющегося предметом залога, указана в сумме, определенной из условий договора | |
Бухгалтерские проводки при отражении суммы процентов к получению по предоставленным (выданным) займам | |||
1 | 76 | 91-1 | Начислены проценты, причитающиеся к получению по договору займа |
Бухгалтерские проводки при выполнении заемщиком обязательства по возврату займа | |||
1 | 51 | 58-3 | Погашена задолженность по договору займа |
2 | 51 | 76 | Погашены проценты, начисленные по договору займа |
3 | 008 | Списана стоимость имущества, полученного в залог | |
Бухгалтерские проводки при реализации залогодержателем с публичных торгов предмета невостребованного залога, принадлежащего залогодателю | |||
1 | 008 | Заложенное имущество передано на публичные торги | |
2 | 76 субсчет «Расчеты по торгам» | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | Отражена задолженность организатора торгов за предмет залога |
3 | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | 58-3 | Погашена задолженность по выданному займу |
4 | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | 76 | Погашены проценты по договору займа |
5 | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | 91-1 | Отражен доход от реализации предмета залога |
6 | 91-2 | 68 субсчет «Расчеты по НДС» | Начислен НДС по проданному невостребованному залогу. НДС начислен на разницу между доходом от реализации и расходом в форме залога в качестве обеспечения обязательств |
7 | 51 | 76 субсчет «Расчеты по торгам» | Получены денежные средства за реализованное имущество залогодателя |
Бухгалтерские проводки при неисполнении заемщиком обязательства по возврату денежных средств и обращении взыскания на предмет залога, если предмет залога реализован (продан) с публичных торгов | |||
1 | 008 | Заложенное имущество передано на публичные торги | |
2 | 76 субсчет «Расчеты по торгам» | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | Отражена задолженность организатора торгов за предмет залога |
3 | 51 | 76 субсчет «Расчеты по торгам» | Получены денежные средства за реализованное имущество залогодателя |
4 | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | 58-3 | Погашена задолженность по выданному займу |
5 | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | 76 | Погашены проценты по договору займа |
6 | 76 субсчет «Расчеты по заложенному имуществу» | 51 | Перечислена залогодателю сумма превышения выручки от реализации заложенного имущества над величиной задолженности |
Бухгалтерские проводки при неисполнении заемщиком обязательства по возврату денежных средств и обращении взыскания на предмет залога, если предмет залога реализован (продан) с публичных торгов, за счет полученных сумм заемщиком погашена задолженность перед займодавцем | |||
1 | 51 | 58-3 | Погашена задолженность по договору займа |
2 | 51 | 76 | Погашены проценты, начисленные по договору займа |
3 | 008 | Списана стоимость имущества, полученного в залог | |
Бухгалтерские проводки при неисполнении заемщиком обязательства по возврату денежных средств и обращении взыскания на предмет залога, если торги не состоялись, и залогодержателем приобретено заложенное имущество – материалы, товары | |||
1 | 10, 41, 15 | 60, 76 | Отражено приобретение материалов, товаров по договорной стоимости |
2 | 19-3 | 60, 76 | Начислен НДС по приобретенным материалам, товарам |
3 | 60, 76 | 58-3 | Отражено погашение займа |
4 | 60, 76 | 76 | Отражено погашение процентов по займу |
5 | 008 | Списана стоимость имущества, полученного в залог | |
6 | 60, 76 | 51 | Перечислена разница между стоимостью приобретенного имущества и размером зачтенных требований к залогодателю |
Отражение в бухгалтерском учете залогодателя-должника операций по договору залога.
№ | Дебет | Кредит | Содержание операции |
Бухгалтерские проводки при получении займа | |||
1 | 51 | 66 субсчет «Расчеты по основным суммам краткосрочных займов» | Получен заем в денежной форме |
2 | 009 | Отражена передача имущества в залог. Стоимость имущества, являющегося предметом залога, указана в сумме, определенной из условий договора (имущество, предоставленное в залог, отражается у залогодателя обособленно на тех же счетах, на которых оно учитывалось ранее. По заложенному амортизируемому имуществу продолжает начисляться амортизация в общеустановленном порядке. Амортизация имущества начисляется должником и в случае передачи объекта залогодержателю. В этом случае суммы амортизации могут быть учтены в составе прочих расходов залогодателя (субсчет 91-2 «Прочие расходы»)) | |
Бухгалтерские проводки при отражении суммы процентов к уплате по полученным займам | |||
1 | 91-2 | 66 субсчет «Расчеты по процентам краткосрочных займов» | Начислены проценты, причитающиеся к уплате по договору займа |
Бухгалтерские проводки при выполнении заемщиком обязательства по возврату займа | |||
1 | 66 субсчет «Расчеты по основным суммам краткосрочных займов» | 51 | Погашена задолженность по договору займа |
2 | 66 субсчет «Расчеты по процентам краткосрочных займов» | 51 | Погашены проценты, начисленные по договору займа |
3 | 009 | Отражен возврат предмета залога | |
Бухгалтерские проводки при неисполнении заемщиком обязательства по возврату денежных средств и обращении взыскания на предмет залога, если предмет залога реализован (продан) с публичных торгов | |||
1 | 45 | 10, 41 | Переданы материалы, товары для публичных торгов |
2 | 62 | 91-1 | Отражена выручка от продажи предмета залога с публичных торгов |
3 | 91-2 | 68 субсчет «Расчеты по НДС» | Начислен НДС с реализации предмета залога |
4 | 91-2 | 45 | Списана стоимость реализованного предмета залога – материалов, товаров |
5 | 76 | 62 | Отражена задолженность залогодержателя за реализованные материалы, товары |
6 | 66 субсчет «Расчеты по основным суммам краткосрочных займов» | 76 | Погашена задолженность по договору займа |
7 | 66 субсчет «Расчеты по процентам краткосрочных займов» | 76 | Погашены проценты, начисленные по договору займа |
8 | 009 | Списана стоимость погашенного обязательства | |
9 | 51 | 76 | Получена залогодателем сумма превышения выручки от реализации заложенного имущества над величиной задолженности |
Бухгалтерские проводки при неисполнении заемщиком обязательства по возврату денежных средств и обращении взыскания на предмет залога, если предмет залога реализован (продан) с публичных торгов, за счет полученных сумм заемщиком погашена задолженность перед займодавцем | |||
1 | 76 | 91-1 | Отражена выручка от продажи предмета залога с публичных торгов |
2 | 91-2 | 68 субсчет «Расчеты по НДС» | Начислен НДС с реализации предмета залога |
3 | 91-2 | 10, 41 | Списана стоимость реализованного предмета залога – материалов, товаров |
4 | 009 | Отражена продажа предмета залога | |
5 | 51 | 76 | Получены денежные средства за реализацию предмета залога |
6 | 66 субсчет «Расчеты по основным суммам краткосрочных займов» | 51 | Погашена задолженность по договору займа |
7 | 66 субсчет «Расчеты по процентам краткосрочных займов» | 51 | Погашены проценты, начисленные по договору займа |
Бухгалтерские проводки при неисполнении заемщиком обязательства по возврату денежных средств и обращении взыскания на предмет залога, если торги не состоялись, и залогодержателем приобретено заложенное имущество – материалы, товары | |||
1 | 76 | 91-1 | Отражена выручка от продажи предмета залога |
2 | 91-2 | 68 субсчет «Расчеты по НДС» | Начислен НДС с реализации предмета залога |
3 | 91-2 | 10, 41 | Списана стоимость реализованного предмета залога – материалов, товаров |
4 | 009 | Отражена продажа предмета залога | |
5 | 66 субсчет «Расчеты по основным суммам краткосрочных займов» | 76 | Отражено погашение займа |
6 | 66 субсчет «Расчеты по процентам краткосрочных займов» | 76 | Отражено погашение процентов по займу |
7 | 51 | 76 | Получена разница между стоимостью реализованного имущества и размером зачтенных требований к залогодателю |
Отражение в бухгалтерском учете залогодателя-должника задолженности по страхованию за счет залогодателя заложенного имущества от рисков утраты и повреждения.
Отражение в бухгалтерском учете залогодателя-должника расходов по содержанию и проведению текущего ремонта заложенного имущества.
Отражение в бухгалтерском учете задолженности по страхованию за счет залогодателя заложенного имущества от рисков утраты и повреждения, если предмет залога находится у залогодержателя.
Отражение в бухгалтерском учете расходов по содержанию и проведению текущего ремонта заложенного имущества, если предмет залога находится у залогодержателя.
Отражение в бухгалтерском учете организации-займодавца операций с закладными. Организация– займодавец в залог в обеспечение обязательств по договору займа получила от организации-заемщика объект недвижимости. Стоимость объекта недвижимости согласована сторонами и удостоверена закладной. Организация-займодавец передала права по закладной организации – приобретателю права.
Прекращение залога
При надлежащем исполнении обеспеченного залогом обязательства залог прекращается. Если заложенное имущество находилось у залогодержателя, он обязан его вернуть залогодателю (п. 2 ст. 352 ГК РФ). Эта операция не приводит к увеличению экономических выгод залогодателя, поэтому при расчете налога на прибыль возврат залога доходом не признается (ст. 41 НК РФ).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении операций, связанных с предоставлением залога. Залогодатель-должник исполнил свои обязательства по договору, обеспеченному залогом. Заложенное имущество возвращено залогодателю
1 октября ООО «Торговая фирма «Гермес»» под залог имущества предоставило ООО «Альфа» заем в сумме 1 000 000 руб. сроком на три месяца. Месячная плата за пользование займом составляет 1 процент от выданной суммы.
Предметом залога являются материалы, балансовая стоимость которых составляет 1 200 000 руб. В договоре о залоге стороны оценили материалы в 1 100 000 руб. Предмет залога остается у «Альфы». Проценты по договору займа «Альфа» уплачивает ежемесячно. Налог на прибыль «Альфа» платит поквартально.
«Альфа» застраховала переданные в залог материалы на время действия договора займа с 1 октября по 31 декабря (92 дня). Страховая премия – 30 000 руб. была уплачена единовременно 1 октября.
Заем был погашен 31 декабря. В этот же день истек срок действия договора залога.
Операции, связанные с предоставлением и возвратом залога, отражены в бухучете «Альфы» следующим образом.
1 октября:
Дебет 51 Кредит 66– 1 000 000 руб. – получен заем;
Дебет 009– 1 100 000 руб. – отражена договорная стоимость материалов, переданных в залог;
Дебет 76-1 Кредит 51– 30 000 руб. – перечислены страховые взносы (страховая премия).
Ежемесячно в течение срока действия договора займа (в последний день месяца):
Дебет 91-2 Кредит 66– 10 000 руб. (1 000 000 руб. × 1%) – начислены проценты за пользование займом;
Дебет 66 Кредит 51– 10 000 руб. – перечислены проценты за пользование займом;
Дебет 91-2 Кредит 76-1– 10 109 руб. (30 000 руб. : 92 дн. × 31 дн.) – отнесена на расходы сумма страховых взносов за октябрь (декабрь).
Сумма страховых взносов за ноябрь составляет 9783 руб. (30 000 руб. : 92 дн. × 30 дн.).
Поскольку срок действия договора страхования не превышает одного отчетного периода, в налоговом учете страховая премия учитывается единовременно в октябре. В связи с этим 31 октября в бухучете отражается отложенное налоговое обязательство с возникшей налогооблагаемой временной разницы:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77– 3978 руб. ((30 000 руб. – 10 109 руб.) × 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство с разницы между суммой расходов на страхование, отраженной в бухгалтерском и налоговом учете.
Отложенное налоговое обязательство погашается по мере переноса на расходы остальной суммы страховой премии:
- 30 ноября в сумме 1957 руб. (9783 руб. × 20%);
- 31 декабря в сумме 2022 руб. (10 109 руб. × 20%).
31 декабря:
Дебет 66 Кредит 51– 1 000 000 руб. – отражен возврат займа;
Кредит 009– 1 100 000 руб. – списана сумма выданного обеспечения по договору залога.
При расчете налога на прибыль за октябрь, ноябрь и декабрь бухгалтер «Альфы» включал в состав расходов месячную долю страховой премии в размере 10 109 руб., 9783 руб. и 10 109 руб. соответственно.
Расходы на независимую оценку имущества
Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на независимую оценку имущества (в т. ч. ценных бумаг)? Организация передает имущество в залог для обеспечения своего обязательства.
Официальные разъяснения контролирующих ведомств неоднозначны. В статье 270 Налогового кодекса, где перечислены расходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли, нет запрета на включение в налоговую базу затрат на независимую оценку имущества.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, а также перечень внереализационных расходов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, являются открытыми (подп. 40 и 49 п. 1 ст. 264, подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В письмах от 15 февраля 2008 г. № 03-03-04/1/103 и от 15 февраля 2008 г № 03-03-06/1/103 Минфин России подтверждает право залогодателя учитывать расходы на оценку предмета залога при налогообложении прибыли.
Однако такой вывод сделан лишь в отношении расходов на оценку недвижимого имущества, причем ссылок на нормы налогового законодательства, в соответствии с которыми можно учесть эти расходы, письма финансового ведомства не содержат. Некоторые арбитражные суды признают, что расходы на оценку залогового обеспечения уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль согласно подпункту 40 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ (см., например, постановление ФАС Московского округа от 10 октября 2008 г. № КА-А40/8775-08).
Что касается расходов на оценку ценных бумаг, передаваемых в залог, то в письме от 27 августа 2007 г. № 03-03-06/1/601 Минфин России отрицал право залогодателя учитывать эти расходы при налогообложении прибыли.
Письмо основано на следующих положениях. Случаи, когда расходы на оценку ценных бумаг можно учесть при расчете налога на прибыль, перечислены в Налоговом кодексе РФ. В частности, организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму таких расходов, если реализует ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке, и определяет расчетную цену с привлечением независимого оценщика (п. 6 ст. 280 НК РФ).
Учитывая неоднозначность официальных разъяснений, окончательное решение в рассматриваемой ситуации организация должна принять самостоятельно. Не исключено, что при проверке налоговая инспекция признает неправомерным включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат на оценку имущества, передаваемого в залог.
Расходы на страхование
Ситуация: может ли залогодатель учесть при расчете налога на прибыль расходы на страхование заложенного имущества? Залогодатель является должником по обязательству, обеспечиваемому залогом.
Да, может.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 343 Гражданского кодекса РФ заложенное имущество должно быть застраховано за счет залогодателя, если иное не предусмотрено законом или договором. Независимо от того, у кого находится предмет залога (у залогодателя или у залогодержателя), расходы по его страхованию несет залогодатель (подп. 1 п. 1 ст. 343 ГК РФ).
Страхование предметов залога относится к добровольному страхованию. Такой вывод можно сделать из положений пункта 2 статьи 927 Гражданского кодекса РФ. В нем сказано, что имущественное страхование является обязательным, только если законодательство требует от организации страховать имущество других лиц.
Расходы на добровольное страхование имущества, которое является предметом залога, можно включить в расходы при расчете налога на прибыль в размере фактических затрат (подп. 7 п. 1, п. 3 ст. 263 НК РФ). Налоговый учет затрат на страхование зависит от периодичности уплаты страховой премии и от метода признания доходов и расходов, который применяет организация.
Ситуация: может ли залогодатель учесть при расчете налога на прибыль расходы на страхование заложенного имущества? Залогодатель не является должником по обязательству, обеспечиваемому залогом.
Да, может. При условии что такие расходы удастся экономически обосновать.
По общему правилу затраты на добровольное страхование заложенного имущества можно в полной сумме включить в расходы при расчете налога на прибыль (подп. 7 п. 1, п. 3 ст. 263 НК РФ). То, что это добровольное страхование, следует из положений пункта 2 статьи 927 Гражданского кодекса РФ.
Заложенное имущество должно быть застраховано за счет залогодателя, если иное не предусмотрено законом или договором. То есть независимо от того, у кого находится предмет залога (у залогодателя или залогодержателя), расходы по его страхованию несет залогодатель (подп. 1 п. 1 ст. 343 ГК РФ).
Но расходы на такое страхование, как и любые другие, нужно экономически обосновать (п. 1 ст. 252 НК РФ). Это легко сделать, если залогодатель является должником по обязательству, обеспечиваемому залогом.
А вот в случае, когда залогодатель не является должником по обязательству, обосновать расходы на страхование залога сложнее. Интерес организации выступить залогодателем в такой сделке должен быть очевидным.
